Облагане на доходите на физическите лица и предприятията
Сферата на преките данъци не се регулира пряко от европейското законодателство. Въпреки това, няколко директиви и практиката на Съда на Европейските общности помагат за установяването на хармонизирани стандарти за корпоративния данък и данъка върху доходите. Освен това, съобщения и насоки подчертават грижата за предотвратяване на укриването на данъци и двойното данъчно облагане в ЕС.
ПРАВНО ОСНОВАНИЕ
В Договора за ЕО няма изрична разпоредба за законодателни правомощия в областта на преките данъци. Следователно действията в тази област трябва да се основават на по-общи цели.
Законодателството за корпоративното облагане обикновено се основава на член 94, който позволява „директиви за сближаването на онези разпоредби, предвидени в закони, подзаконови или административни актове на държавите-членки, които пряко се отнасят до създаването или функционирането на общия пазар“. Както в случая с член 93 — и за разлика от член 95, съгласно който се приема по-голямата част от законодателството за единния пазар — за тази цел се изисква единодушие и процедурата на консултиране.
Член 58, въведен с Договора от Маастрихт, определя свободното движение на капитали, като позволява на държавите-членки да „провеждат разграничение между данъкоплатци, които не са в еднакво положение що се отнася до тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала“. На 14 февруари 1995 г. обаче Съдът излиза с решение (Дело C-279/93), че член 39 се прилага пряко в областта на данъците и социалното осигуряване. Този член предвижда, че свободата на движение на работниците „налага премахването на всякаква дискриминация, основаваща се на гражданство, между работниците от държавите-членки, що се отнася до заетост, възнаграждение и други условия на труд“. Член 293 изисква от държавите-членки да „започват преговори“ за отмяна на двойното данъчно облагане в Общността, а член 294 забранява дискриминацията между гражданите на държавите-членки „що се отнася до участието в капитала на дружествата или фирмите“.
Повечето мерки в областта на преките данъци обаче са извън областта на общностното право. Широка мрежа от двустранни данъчни спогодби — които включват както държави-членки, така и трети държави — обхваща облагането на трансграничните потоци на доход.
ЦЕЛИ
Две конкретни цели са предотвратяване укриването на данъци (напр. предлагания данък при източника върху лихви) и отмяна на двойното данъчно облагане (напр. споразумения относно изплащане на дивиденти на чуждестранни лица).
По-общо, смята се, че, за да се избегне нарушаване на конкуренцията, особено за инвестиционните решения, е необходимо известно хармонизиране на облагането на предприятията (корпоративно облагане и облагане на личните доходи от дивиденти). Хармонизиране може да е оправдано и с цел предотвратяване намаляването на приходи чрез данъчна конкуренция (*4.18.1.) и намаляване възможностите за манипулативно счетоводство (напр. чрез трансферно ценообразуване).
ПОСТИЖЕНИЯ
А. Данъчно облагане на предприятията
Предложения за хармонизиране на корпоративния данък са предмет на дебат в Европейската общност вече повече от 30 години. Докладът Neumark от 1962 г. и Докладът van den Tempel от 1970 г. препоръчват хармонизиране, но по различни системи. През 1975 г. Комисията публикува проектодиректива, с която предлага въвеждането във всички държави-членки на съвсем друга система с изравняване на ставките между 45 % и 55 %. Това се оказа неприемливо и до 1980 г. Комисията твърди, че независимо, че обща система може би е желателна заради конкуренцията, „всякакви опити за решаване на проблема чрез хармонизиране вероятно са обречени на неуспех“ („Доклад относно приложното поле за сближаване на данъчните системи“ (COM(80)139)).
Вместо това Комисията решава да се концентрира върху по-ограничени мерки особено важни за завършване на единния пазар. „Насоките за данъчно облагане на предприятията“ от 1990 г. (SEC(90)601) дават приоритет на три вече публикувани предложения, които се приемат по-късно през същата година:
— Директивата за сливанията (90/434/ЕИО) относно третирането на капиталовите печалби при сливания на дружества;
— Директивата за дружествата майки и дъщерните дружества (90/435/ЕИО), която премахва двойното данъчно облагане на дивидентите, платени от дъщерното дружество в една държава-членка на дружеството майка в друга държава-членка, и
— Арбитражната конвенция (90/436/ЕИО), която въвежда процедури за решаване на спорове относно печалбите на свързани дружества в различни държави-членки.
В началото на следващата година Комисията публикува и предложение, което обхваща обща система на данъчно облагане на плащания на лихви и на роялти между дружествата майки и дъщерните дружества в различни държави-членки (COM(90)571). Въпреки че две години по-късно е изменено (COM(93)196) и получава положително становище от Парламента, то е оттеглено, защото не е одобрено в Съвета. През 1998 г. се появява нов вариант (COM(1998)67) като част от „пакета Monti“ (*4.18.1.), който включва и кодекса на поведение и предложението за данъчното облагане на доходи от спестявания (вж. по-долу).
Междувременно, комитетът от независими експерти Ruding, създаден през 1991 г., представя през март 1992 г. доклад (Доклад на комитета от независими експерти относно данъчното облагане на предприятията), с който препоръчва програма за действие за отмяна на двойното данъчно облагане; хармонизиране на ставките на корпоративния данък в рамките на скала от 30 %—40 %; и осигуряване на пълна прозрачност на различните данъчни облекчения, предоставяни от държавите-членки с цел насърчаване на инвестициите. Комисията публикува своята реакция през юни 1992 г. (SEC(92)1118). Въпреки че не е съгласна с всичко от Доклада Ruding — по-специално по отношение на ставките на корпоративния данък — тя приема необходимостта от приоритетно действие по отношение на двойното данъчно облагане. През следващата година Комисията предлага изменения за разширяване на приложното поле на директивите за сливанията и дружествата майки/дъщерните дружества (COM(93)0293); и обръща внимание на две проектодирективи, които вече са внесени: относно пренасянето на загуби (COM(84)404) и относно загубите на дъщерни дружества, намиращи се в други държави-членки (COM(90)595).
През 1996 г. Комисията стартира нов подход към данъчното облагане (*4.18.1.). В областта на корпоративния данък основният резултат е кодексът за поведение при данъчното облагане на юридическите лица, приет като резолюция на Съвета през януари 1998 г. Съветът създава и група по кодекса за поведение (известна като „Група Primarolo“ по името на нейния председател), която да проучи оповестените случаи на несправедливо данъчно облагане на юридически лица. Основният доклад на групата, представен през ноември 1999 г., идентифицира 66 данъчни практики, които трябва да се отменят в срок от пет години.
Междувременно в края на 1998 г. правителствата на държавите-членки изискват от Комисията да подготви „аналитично проучване на данъчното облагане на предприятията в Европейската общност“. Комисията създава съответно две групи от експерти — една от научни експерти и друга от представители на деловите среди и профсъюзите. Проучването е публикувано през октомври 2001 г. („Данъчното облагане на предприятията във вътрешния пазар“, SEC(2001)1681). Следва съобщение на Комисията, което „допълва и гради“ върху проучването, озаглавено „Към вътрешен пазар без данъчни пречки — стратегия за предоставяне на дружествата на консолидирана корпоративна данъчна основа за дейностите им в ЕС“ COM(2001)582).
Документите отбелязват, че главният проблем, с който се сблъскват предприятията, е че са „изправени пред единна икономическа зона, в която се прилагат 15 различни данъчни системи за предприятията“. Комисията предлага няколко подхода за осигуряване консолидирана данъчна основа на предприятията за дейностите им в ЕС:
— облагане в държавата-членка по произход (HST),
— незадължителна обща консолидирана данъчна основа (CCTB),
— европейски данък за дружествата,
— задължителна, изцяло хармонизирана данъчна основа.
С цел обсъждане на тези предложения Комисията организира конференция на 29 април 2002 г., която стига до съгласие, че предприятията, които действат в повече от една страна, следва да бъдат облагани на базата на консолидирана данъчна основа. За по-малките предприятия (МСП) предпочитанието е към HST, а за по-големите предприятия — CCTB.
Създадена е работна група за CCTB, която започва работа през ноември 2004 г. В работната група участват експерти от всичките 25 държави-членки и Комисията и се правят изказвания на експертно техническо ниво.
Б. Данъчно облагане на МСП
През май 1994 г. Комисията публикува „Съобщение относно подобряване на фискалната среда за малки и средни предприятия“ (COM(94)206). В сравнение с по-големите фирми МСП са изправени пред три основни проблема: привличане на достатъчно финансови средства; справяне с административната сложност; и приемственост при смяна собствеността на предприятието. Въпреки че не съществува намерение за „хармонизиране в някаква степен на чисто националното данъчно третиране на малки и средни предприятия“, може да е необходимо да се предприеме действие по отношение на трансграничните аспекти. Приложена към съобщението бе първата инициатива за самофинансиране (94/390/EC). Тя призовава държавите-членки да действат по два въпроса относно едноличните собственици и съдружия: „да коригират възпиращия ефект на платимия прогресивен данък върху доходите [...] по отношение на реинвестираните печалби“ — например, като позволят възможност за корпоративен данък — и „да премахнат данъчните пречки пред смяната на правния статус на предприятията, по-специално [...] регистрация“. След 2001 г. и последно през 2005 г. Комисията представи схемата за „облагане в държавата-членка по произход“ (COM/05/702) като възможно решение за МСП. По същество, схемата предвижда, че на МСП ще се позволи да изчисляват печалбите си съгласно техните (познати) правила на държавата-членка по произход на дружеството майка или на централата, когато действат в друга държава-членка.
В. Пряко данъчно облагане на физически лица
1. Данък върху доходите
Данъчното облагане на хората, които работят или получават пенсия от една държава-членка, но живеят и/или имат роднини, които издържат, в друга държава-членка, бе източник на проблеми. Двустранните споразумения като цяло избягват двойното данъчно облагане, но не обхващат такива въпроси, като прилагане на различни форми на данъчно облекчение, съществуващи в държавата на местоживеене, за доходи в държавата на месторабота. С цел осигуряване на равно третиране между местни и чуждестранни лица, Комисията предложи съгласно член 94 (предишен член 100) директива относно хармонизирането на разпоредбите за данъка върху доходите във връзка със свободата на движение (COM(79)737). Тя щеше да прилага общия принцип за облагане в страната на местоживеене, но не бе приета от Съвета и бе оттеглена през 1993 г. Вместо това Комисията отправи препоръка съгласно член 211 (предишен член 155), обхващаща принципите, които следва да се прилагат към данъчното третиране на доходите на чуждестранни лица.
Междувременно Комисията започна производства за нарушение срещу някои държави-членки за дискриминация на служители, които не са техни граждани. През 1993 г. Съдът на Европейските общности се произнася (Дело C-112/91), че дадена държава може да облага своите собствени граждани по-тежко, ако пребивават в друга държава-членка. Съдът обаче констатира, че дадена страна не може да третира чуждестранно лице, гражданин на друга държава-членка по-малко благоприятно от своите собствени граждани (вж. по-горе: Дело C-279/93). Като цяло, може да се каже, че интеграцията в областта на прякото данъчно облагане на физически лица се развива по-скоро чрез решения на Съда, а не чрез обикновената процедура за вземане на решения на институциите.
2. Данъчно облагане на банкови и други лихви платени на чуждестранни лица
По принцип данъкоплатците трябва да декларират такива доходи. На практика, „свободното движение на капитали [...] заедно със съществуването на банковата тайна [...] ще увеличат възможността за укриване на данъци от страна на физическите лица“. (Доклад Ruding). Някои държави членки налагат данък при източника върху доходите от лихви, но когато през 1989 г. Германия въведе такъв данък при скромна ставка от 10 %, настъпи масово движение на средства към Люксембург и германският данък трябваше временно да бъде отменен.
Същата тази година Комисията публикува проектодиректива за обща система на данък при източника върху доходи от лихви (COM(89)60), начисляван при ставка от 15 %. Някои държави-членки се противопоставиха на това на основание, че то ще доведе до бягство на капитали от Общността. В края на краищата предложението бе оттеглено и бе представено ново за осигуряване на минимално ефективно данъчно облагане на доходите от спестявания под формата на лихвени плащания в Общността (COM(1998)295). Предлаганата ставка бе 20 %, но щеше да има алтернативна система за предоставяне на информация за плащанията на данъчните органи на държавата-членка по произход на спестителя. Европейският съвет от Хелзинки през 1999 г. постигна съгласие за продължаване на дискусиите по проектодирективата, въз основа на принципа, че „всички граждани, пребиваващи в държава-членка на Европейския съюз, следва да плащат данъка дължим по всички техни доходи от спестявания“. Тогава министерството на финансите на Обединеното кралство публикува документ (Обмен на информация и проектодирективата относно данъчното облагане на спестяванията, февруари 2000 г.), в който твърди, че единствено пълният обмен на информация между данъчните органи би могъл да постигне това.
След продължителни преговори бе постигнат компромис на Европейския съвет от Санта Мария де Фейра на 20 юни 2000 г.:
— крайната цел ще бъде моделът за обмен на информация, който ще се въведе в срок от седем години след приемането на директивата;
— междувременно, Австрия и Люксембург — които поддържат банкова тайна за чуждестранни лица — и може би други държави-членки ще въведат данък при източника върху лихвата, плащана на чуждестранни лица при ставка, която предстои да бъде определена. „Съответен дял от техните приходи“ ще бъде прехвърлян в държавата по местожителство на инвеститора;
— въвеждането на законодателството, обаче ще зависи от постигането на съгласие за равностойни мерки с основни трети държави (по-специално Швейцария) и със САЩ. Решение по въпроса ще бъде взето с единодушие до края на 2002 г.
На 3 юни 2003 г. Съветът прие директива относно данъчното облагане на доходи от спестявания под формата на лихвени плащания. Тя влезе в сила на 1 юли 2005 г. и съдържа следните разпоредби:
— всички държави членки в края на краищата ще обменят информация относно лихвените плащания на местни физически лица за данъчни цели в друга държава-членка. Всички държави-членки с изключение на Австрия, Белгия и Люксембург веднага ще въведат система за докладване на информация;
— Австрия, Белгия и Люксембург имат право да получават информация от други държави-членки и ще въведат система за докладване на информация в края на преходен период, през който те ще удържат данък при източника от 15 % за първите три години, 20 % за следващите три години и след това 35 %; 75 % от тези приходи ще се прехвърлят на държавите-членки по местожителство на съответния спестител;
— преходният период завършва, ако и когато ЕО сключи споразумение с Швейцария, Лихтенщайн, Сан Марино, Монако и Андора за обмен на информация при поискване и тези държави продължат едновременно да прилагат данък при източника, и ако и когато Съветът приема единодушно, че САЩ се ангажират с обмен на информация.
На 2 юни 2004 г. Съветът прие решение за споразумение между ЕО и Швейцария, което предвижда мерки равностойни на тези в директивата. Споразумението бе подписано на 26 октомври 2004 г. Неговите основни елементи са база за споразуменията с Андора, Лихтенщайн, Монако и Сан Марино:
— през преходния период ще се прилага данък при източника със споделяне на приходите при същите ставки, които прилагат Австрия, Белгия и Люксембург;
— съответното физическо лице може да избере да разреши доходите му да бъдат разкрити като алтернатива на прилагането на данък при източника;
— обмен на информация може да бъде поискан в случай на измама и подобно поведение;
— може да се прави преглед на функционирането на споразуменията в съответствие с международните развития.
2004—2006 г. | 2007—2009 г. | 2010 г.+ | След споразумението с Швейцария, САЩ и т.н. |
Австрия, Белгия и Люксембург: 15 % данък при източника. Останалите: автоматичен обмен на информация. | Австрия, Белгия и Люксембург: 20 % данък при източника. Останалите: автоматичен обмен на информация. | Австрия, Белгия и Люксембург: 35 % данък при източника. Останалите: автоматичен обмен на информация. | Гласуване с единодушие дали да се приеме автоматичен обмен на информация в зависимост от това дали Швейцария, Лихтенщайн, Сан Марино, Монако и Андора приемат и САЩ „се ангажират“ с обмен на информация „при поискване съгласно споразумението на ОИСР“. |
РОЛЯ НА ЕВРОПЕЙСКИЯ ПАРЛАМЕНТ
По данъчните предложения ролята на Парламента е ограничена до процедурата на консултиране на едно четене. Неговите резолюции и изменения недвусмислено подкрепят всички предложения на Комисията в областта както на прякото данъчно облагане на предприятията, така и на физическите лица — в т.ч. всички елементи на „пакета Monti“ — като същевременно застъпват тезата за разширяване на тяхното приложно поле. Парламентът дава своето становище по Доклада Ruding и реакцията на Комисията във връзка с него през април 1994 г. Давайки общото си одобрение за подхода на Комисията по отношение на МСП на 24 октомври 1994 г., Парламентът призовава за план за действие под форма, която може да съставлява част от една интегрирана програма за МСП.
В резолюцията се от март 2002 г. Парламентът дава първоначалното си становище по предложенията на Комисията в областта на корпоративното данъчно облагане (*4.18.2.). От разглежданите алтернативи Парламентът „проявява интерес към идеята за облагане в държавата-членка по произход евентуално като междинен етап в преминаването към обща данъчна основа“ разбирана като „нови хармонизирани правила на ЕС, съществуващи паралелно с националните правила, на разположение на европейските предприятия като незадължителен режим“. Последно Парламентът прие резолюция относно корпоративния данък на 13 декември 2005 г. В тази резолюция Парламентът приветства и отново изразява своята подкрепа за предложенията на Комисията във връзка с общата консолидирана данъчна основа и облагане в държавата-членка по произход за МСП.
A. MAKIPAA
07/2008